El Tribunal Supremo se ha vuelto a pronunciar sobre la deducibilidad de las retribuciones de los administradores, en una sentencia que se estima que tendrá un impacto significativo en la actuación de la Administración Tributaria.

Históricamente, la «teoría del vínculo” ha sido un concepto central dentro de la jurisprudencia española, ampliamente utilizado por la Administración Tributaria para determinar le deducibilidad o no de las retribuciones del órgano de administración. Esta teoría sostiene que, en los casos en que un administrador mantenga con la empresa una relación mercantil y una relación laboral de alta dirección simultáneamente, la relación mercantil prevalece sobre la laboral, por lo que todas las remuneraciones, independientemente de su origen, deben considerarse satisfechas por el cargo de administrador.

Esta teoría se basa en la idea de que la relación laboral de alta dirección, que a menudo involucra un contrato laboral con condiciones específicas, debe ceder ante la relación mercantil que involucra al individuo como administrador de la entidad. Esta interpretación implica que, si no se cumplen los requisitos mercantiles, las remuneraciones deben considerarse como «liberalidades» o «gastos contrarios al ordenamiento jurídico», por lo que no son fiscalmente deducibles en el Impuesto sobre Sociedades.

Recordemos que, como requisitos establecidos por la Ley de Sociedades de Capital en su artículo 217, la retribución del órgano de administración debe establecerse siguiendo un “triple nivel”:

1º.- Estatutos Sociales: Los Estatutos Sociales deberán determinar el sistema de remuneración, indicando el concepto o conceptos retributivos a percibir por los administradores.

2º.- Junta General: La junta general deberá aprobar el importe máximo de la remuneración anual del conjunto de los administradores en su condición de tales.

3º.- Órgano de Administración: La distribución de la retribución entre los distintos miembros del órgano de administración se establecerá por acuerdo de éstos y, en el caso de que se trate de un consejo de administración, por decisión del mismo.

La aplicación de la «teoría del vínculo», que no está recogida en la legislación fiscal, ha resultado ser controvertida y ambigua, resultando en situaciones en las que las retribuciones de los administradores, que mantenían también un vínculo laboral, eran negadas como deducibles debido a infracciones formales de la normativa mercantil, incluso cuando los servicios de los administradores eran reales y efectivos, conllevando en numerosas ocasiones conclusiones injustas desde el punto de vista fiscal.

En este punto, la reciente sentencia del Tribunal Supremo, n.º 875/2023 de 27 de junio de 2023, marca un punto decisivo en la interpretación de la «teoría del vínculo» y su aplicación en el ámbito tributario. El Tribunal se basa en la premisa de que, si la retribución de los administradores es “real, efectiva, probada, contabilizada y onerosa”, no puede considerarse una liberalidad no deducible, ya que no hay un «animus donandi» en la remuneración, añadiendo que negar la deducibilidad fiscal basándose únicamente en una supuesta infracción de la normativa mercantil se considera desproporcionado y no ajustado a la realidad de la relación entre la empresa y los administradores.

Así, el Alto Tribunal pone énfasis en la importancia de evaluar la realidad de los servicios prestados por los administradores y en no aplicar una interpretación excesivamente formalista en la deducción de retribuciones, destacando además que la rigidez de la «teoría del vínculo» no debe aplicarse de manera ciega, sino caso por caso. Igualmente, toma en consideración la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea (TJUE), que establece que no se puede negar la deducción de las remuneraciones pagadas a un administrador que también sea trabajador, cuando estas remuneraciones estén debidamente respaldadas por causa onerosa, estén previstas en los estatutos, contabilizadas y correlacionadas con los ingresos, ya que supondría hacer “peor condición” del trabajador por el mero hecho de formar parte del órgano de administración.

En base a lo anterior, el Tribunal Supremo establece los siguientes criterios interpretativos:

  • Las retribuciones pagadas a los administradores, si están debidamente contabilizadas, acreditadas y previstas en los estatutos de la sociedad, no constituyen una liberalidad no deducible según la legislación vigente, aunque no hayan sido aprobadas por la junta general, ello siempre que de los estatutos se pueda deducir el modo e importe de la retribución.
  • En el caso de sociedades con un único socio, no es necesario cumplir con el requisito de la aprobación de la retribución por parte de la junta general, en tanto que es el propio socio único quien ejerce las competencias de la junta.
  • Incluso si se considerara exigible legalmente el requisito de la aprobación por parte de la junta general, la falta de cumplimiento de este requisito no conllevaría automáticamente la consideración de liberalidad del gasto ni la denegación de su deducibilidad.

Si bien algunos aspectos del debate aún están abiertos, y de seguro serán objeto de nuevos pronunciamientos, esta sentencia marca un hito en la relación entre la legislación mercantil y tributaria en España en materia de retribución de administradores y proporciona mayor claridad y equidad en la deducción de las retribuciones de los administradores, reconociendo la importancia de considerar la realidad particular en cada caso en lugar de basarse únicamente en formalidades legales.