El Tribunal Supremo -TS- se ha pronunciado recientemente sobre la aplicación de la exención de los dividendos satisfechos por entidades españolas a sus matrices en la Unión Europea -UE- en virtud de lo dispuesto en el artículo 14.1.h) de la Ley de Impuesto sobre la Renta de los No Residentes -LIRNR-.

El Alto Tribunal, en resolución de recurso de casación, se pronuncia sobre el tratamiento fiscal que debe darse a dichos dividendos a la luz de las sentencias dictadas por el Tribunal de Justicia de la Unión Europea -TJUE- en fechas 29 de febrero de 2019 (Casos C-116/16 y C-117/16), conocidas como “casos daneses”.

El TS analiza en su sentencia una cuestión de naturaleza probatoria, centrada en a quién corresponde acreditar que la entidad matriz se ha constituido por motivos económicos válidos y sobre quién deben recaer las consecuencias de no resultar probado dicho hecho: al contribuyente o a la Administración Tributaria -AT-.

Al respecto, el artículo 14.1.h) de la LIRNR, objeto de controversia, recoge una cláusula antiabuso para evitar que los contribuyentes usen sociedades ficticias o sin actividad real fuera de España a las que remitir los dividendos para aplicarse la exención. El precepto establece que estarán exentos “los beneficios distribuidos por las sociedades filiales residentes en territorio español a sus sociedades matrices residentes en otros Estados miembros de la Unión Europea […].”

No obstante, el mismo precepto introduce también una serie de requisitos para evitar abusos en la aplicación de dicha exención, que se concretan en que ambas sociedades estén sujetas y no exentas a alguno de los tributos que gravan los beneficios de las entidades jurídicas en los Estados miembros de la UE, que la distribución del beneficio no sea consecuencia de la liquidación de la sociedad filial y que ambas sociedades revistan alguna de las formas previstas en el Anexo de la Directiva relativa al régimen aplicable a las sociedades matrices y filiales de Estados miembros diferentes.

Así, el TS, para realizar dicho análisis, desglosa la jurisprudencia del TJUE sobre la Directiva Matriz-Filial, considerando plenamente vigente el criterio del TJUE en sus sentencias de 7 de septiembre de 2017 (caso C-6/16 Eqiom) y 20 de diciembre de 2017 (caso C-504/16 Deister). Y en línea con estas sentencias, así como con las relativas a los casos daneses antes citadas, en contra de su jurisprudencia anterior, el TS concluye que la carga de la prueba del abuso que descarta esta exención en el IRNR recae en la AT y no en el contribuyente.

Dicho esto, también es cierto que la referida sentencia, si bien determina con claridad sobre quién recae la carga de la prueba en esta cuestión, no aclara o concreta nada más allá de lo que el TJUE determinó sobre la relación entre el abuso y el beneficiario efectivo.

En su momento, el TJUE estableció una serie de indicios o circunstancias objetivas y subjetivas sobre la existencia de este abuso, concluyendo que, si el beneficiario efectivo del dividendo reside fuera de la UE, puede considerarse abuso de Derecho. No obstante, queda abierto a interpretación si dicho abuso reside en el mero hecho de estar el beneficiario efectivo situado fuera de la UE, pudiendo así denegarse la exención por parte de la AT, sin que deba probarse o motivarse dicho abuso más allá que la constatación de que el beneficiario efectivo está establecido fuera de la UE.

Asimismo, de la jurisprudencia europea tampoco se delimita con claridad el concepto de “beneficiario efectivo”.

Por tanto, pese a que el TS determina que la carga de la prueba del abuso que elimina esta exención en el IRNR recae en la AT y no en el contribuyente, parece dejar abiertos a interpretación los conceptos de “abuso” y “beneficiario efectivo”, lo que puede generar futuras controversias entre AT y contribuyentes en estas cuestiones.