El Tribunal Supremo ha confirmado que el límite del Impuesto sobre el Patrimonio, tradicionalmente reservado a los contribuyentes residentes fiscales en España, debe aplicarse también a los no residentes.

De acuerdo con la normativa española, para evitar los efectos confiscatorios del Impuesto sobre el Patrimonio, se establece un límite conjunto en relación con el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. En concreto, la suma de las cuotas del Impuesto sobre el Patrimonio y del IRPF no puede superar el 60 % de las bases imponibles del IRPF. Si se excede este umbral, la cuota del Impuesto sobre el Patrimonio debe reducirse en consecuencia, siempre que la reducción no supere el 80 %.

Hasta ahora, esta limitación se aplicaba únicamente a los contribuyentes sujetos a obligación personal, es decir, a quienes tienen su residencia fiscal en España.

En su sentencia de 29 de octubre de 2025, el Tribunal Supremo declaró que la residencia habitual, ya sea en España o en el extranjero, no justifica el trato desigual que impide a los no residentes aplicar el límite previsto en el artículo 31 de la Ley del Impuesto sobre el Patrimonio. El Tribunal consideró que este trato diferencial es discriminatorio y carece de justificación objetiva.

El caso analizado afectaba a una persona con residencia fiscal en Bélgica, sujeta al Impuesto sobre el Patrimonio en España por obligación real, como propietaria de bienes situados en territorio español. El contribuyente alegó que negar la aplicación del límite conjunto constituía un trato discriminatorio y vulneraba el principio de libre circulación de capitales recogido en los Tratados de la UE.

En su argumentación, el Tribunal recordó que, conforme al artículo 63 del TFUE, apartado 1, se prohíben todas las restricciones a la circulación de capitales entre Estados miembros y entre estos y terceros países. En este sentido, la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea ha sostenido de forma constante que existe restricción cuando la normativa nacional hace menos atractiva la inversión transfronteriza frente a una situación puramente interna.

Aunque la libre circulación de capitales admite excepciones limitadas, estas deben interpretarse de manera estricta y solo pueden invocarse cuando las situaciones comparadas no sean realmente equiparables o cuando la restricción esté justificada por razones imperiosas de interés general. Según el Tribunal Supremo, ninguna de estas excepciones concurría en el caso.

La sentencia subraya que el Impuesto sobre el Patrimonio grava la titularidad de bienes y derechos, por lo que resulta irrelevante que la tributación se produzca por obligación real o personal. Lo determinante es que se trata de situaciones comparables, en las que tanto el residente nacional como el residente en la UE tributan por los mismos bienes y se encuentran en idéntica posición de acumulación de renta y patrimonio. Que la titularidad se extienda a todo el patrimonio o solo a una parte no altera la definición del contribuyente, dado que el hecho imponible es la titularidad de bienes, sea del conjunto del patrimonio o de una fracción. La distinción basada únicamente en la residencia fiscal genera, por tanto, un trato desigual injustificado.

El Tribunal también hizo referencia a la Directiva 2011/16/UE del Consejo sobre cooperación administrativa en el ámbito fiscal, que permite a un Estado miembro obtener la información necesaria para la correcta liquidación de los impuestos cubiertos por dicha Directiva. Asimismo, citó el Convenio para evitar la doble imposición entre España y Bélgica, junto con su Protocolo, de 2 de diciembre de 2009, que incluye disposiciones sobre no discriminación e intercambio de información.

En conclusión, el Tribunal Supremo declaró que el límite del Impuesto sobre el Patrimonio debe aplicarse también a los no residentes. Este criterio ha sido confirmado en otra sentencia reciente del mismo Tribunal, de 3 de noviembre de 2025.

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El Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC), en su resolución de 15 de octubre de 2025, nº 00/04521/2022, trata sobre la validez de un requerimiento de la Administración Tributaria para obtener informes de due diligence en el marco de una operación de compraventa de participaciones sociales.

La Agencia Tributaria (AEAT), a través de la Dependencia de Control Tributario y Aduanero, requirió a una gran empresa la entrega de los informes de due diligence elaborados durante una operación mercantil. La compañía se opuso alegando (i) falta de motivación sobre la trascendencia tributaria del requerimiento, (ii) carácter reservado y confidencial de la información, amparada por pactos contractuales, (iii) vulneración del derecho a la defensa y a no autoincriminarse, (iv) así como aplicación del artículo 93.5 de la Ley General Tributaria, que excluye de la obligación de informar datos privados no patrimoniales y documentación vinculada a asesoramiento y defensa.

Por su parte, el TEAC confirma la validez del requerimiento, fundamentando su decisión en tres aspectos esenciales:

Competencia y motivación

El requerimiento fue emitido por un órgano competente y cumple con los principios de motivación exigidos por la Ley General Tributaria (LGT).

Trascendencia tributaria de la due diligence

El Tribunal considera que los informes de due diligence tienen trascendencia tributaria, ya que incluyen información sobre la situación financiera y patrimonial, el balance, márgenes de beneficios y pasivos ocultos, así como datos fiscales y proyecciones de ventas.

Estos elementos son determinantes para verificar el cumplimiento del artículo 31 de la Constitución Española, que impone la obligación de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos.

Carácter reservado de los datos

El TEAC aclara que la información solicitada no se encuadra en la categoría de datos “privados no patrimoniales” del artículo 93.5 LGT, por lo que no existe impedimento legal para su entrega. Cabe decir que dicha resolución del TEAC fija un criterio relevante, aunque no vinculante (art. 239 LGT), que refuerza la potestad de la Administración para requerir información en operaciones societarias complejas.

2. La deducibilidad fiscal en el IS de los gastos de ejercicios prescritos con más de 4 años de antigüedad.

La Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo (TS), en su sentencia núm. 1244/2025, de 7 de octubre (rec. 8368/2023), resuelve una cuestión relativa a la posibilidad de deducir fiscalmente en el IS gastos de ejercicios prescritos con más de 4 años de antigüedad.

En el supuesto analizado la entidad contabilizó en el ejercicio 2012 un gasto en la cuenta de «gastos ejercicios anteriores», que alegó correspondía a una compensación o indemnización satisfecha a los arrendadores de una nave que tenía alquilada desde 2001 con opción de compra y que efectivamente ocupó, pero que, a su juicio, no estaba obligada a realizar dicho pago con carácter previo.

Por su parte, la AEAT concluyó que dicho importe debía ser considerado como rentas por el arrendamiento debidas, no pagadas ni provisionadas, devengadas entre 2001 y mayo de 2010 y admitió, exclusivamente la deducibilidad fiscal del gasto en los ejercicios comprobados (2011 y 2012), pero no en los anteriores (2001 a 2007), al considerar que estaban prescritos.

Dicha regularización fue impugnada por el contribuyente en vía económico-administrativa y, posteriormente, contencioso-administrativa frente al TSJ de Castilla y León, siendo confirmada en ambas instancias.

Estando en desacuerdo con la sentencia del TSJ de Castilla y León, la entidad interpuso recurso de casación, solicitando que se reconociera la deducibilidad de dicho gasto en el ejercicio 2012, invocando el principio de regularización íntegra a los efectos de corregir el resultado contable de los ejercicios 2004 y 2006 para incrementar la BIN en el importe de gasto por arrendamientos, el enriquecimiento injusto de la AEAT y el principio de buena administración.

El contribuyente sostuvo que, si la AEAT usa la potestad que le confieren los artículos 66.bis y 115 de la LGT para comprobar las Bases Imponibles Negativas (BIN) y recalificar los gastos devengados en ejercicios anteriores, debe hacerlo “íntegramente”, reconociendo, a su vez, el gasto en los ejercicios en los que éste se devengó, aumentando la base imponible negativa correspondiente, incluso si dicho ejercicio estaba prescrito.

La Abogacía del Estado, por su parte, argumentó que la deducibilidad de gastos contabilizados con carácter posterior únicamente procederá si no resulta de ello una inferior tributación, en virtud de lo establecido por el TS en su sentencia núm. 518/2024, de 22 de marzo (rec. 7261/2022).

Frente a lo anterior, en el Auto de admisión el TS fijó que el recurso de casación planteado tenía interés casacional a los efectos de determinar si el principio de inscripción contable (artículo 19 del TRLIS, actual artículo 11 de la LIS) impedía la comprobación de las BIN generadas en aquellos ejercicios previos para los que la potestad de comprobación sigue viva, con la finalidad de incrementarlas en el importe del gato correspondiente a esos periodos.

En la sentencia analizada el TS concluye que la imputación temporal de los gastos debe respetar los límites legales de la prescripción y que, por tanto, ni el principio de regularización íntegra ni el de buena administración permiten modificar la deuda tributaria de ejercicios en los que la potestad de la AEAT para liquidar ya ha prescrito.

Si bien el TS reconoce que la AEAT tiene potestad para investigar BIN con hasta diez años de antigüedad, esta facultad no permite alterar la deuda tributaria en periodos ya cerrados por prescripción.

De este modo, el Alto Tribunal prioriza el principio de inscripción contable y la prescripción, determinando que los ejercicios prescritos son «inamovibles» y no pueden ser recalculados para imputarles gastos que no se registraron en su momento.

En consecuencia, el TS desestima el recurso de casación planteado por el contribuyente y confirma la sentencia del TSJ de Castilla y León.

3. Tributación de donación dineraria a un no residente.

La consulta vinculante V1515-25, de 19 de agosto de 2025, de la Dirección General de Tributos (DGT) resuelve sobre la fiscalidad de una donación de dinero depositado en una entidad bancaria de España de una madre, residente en Madrid, a favor de su hijo, residente en Australia.

La primera cuestión que aborda esta consulta es la relativa a la sujeción a tributación en España de esta operación de donación, concluyendo en sentido afirmativo, por obligación real, siempre que el dinero donado se encuentre situado en España en el momento de realización del negocio jurídico, conforme establece el artículo 7 de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (LISD).

En cuanto a la normativa aplicable, y tras el análisis de los artículos 28 y 32 de la Ley de financiación de las Comunidades Autónomas, así como la disposición adicional segunda de la LISD, esta consulta de la DGT señala que el donatario tendrá derecho a la normativa propia de la Comunidad Autónoma donde haya estado situado el dinero un mayor número de días del periodo de los cinco años anteriores contados de fecha a fecha, en este supuesto, la de Madrid, siendo aplicables, en su caso, las reducciones, escalas, deducciones y bonificaciones que la normativa autonómica tenga establecidas.

Por último, y dada la condición de no residente del obligado tributario, y no existiendo punto de conexión con otras comunidades autónomas, será la Oficina Nacional de Gestión Tributaria, Departamento de Sucesiones de no Residentes, de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, el organismo competente para la exacción del tributo.

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El Alto Tribunal, en resolución de recurso de casación, se pronuncia sobre el tratamiento fiscal que debe darse a dichos dividendos a la luz de las sentencias dictadas por el Tribunal de Justicia de la Unión Europea -TJUE- en fechas 29 de febrero de 2019 (Casos C-116/16 y C-117/16), conocidas como “casos daneses”.

El TS analiza en su sentencia una cuestión de naturaleza probatoria, centrada en a quién corresponde acreditar que la entidad matriz se ha constituido por motivos económicos válidos y sobre quién deben recaer las consecuencias de no resultar probado dicho hecho: al contribuyente o a la Administración Tributaria -AT-.

Al respecto, el artículo 14.1.h) de la LIRNR, objeto de controversia, recoge una cláusula antiabuso para evitar que los contribuyentes usen sociedades ficticias o sin actividad real fuera de España a las que remitir los dividendos para aplicarse la exención. El precepto establece que estarán exentos “los beneficios distribuidos por las sociedades filiales residentes en territorio español a sus sociedades matrices residentes en otros Estados miembros de la Unión Europea […].”

No obstante, el mismo precepto introduce también una serie de requisitos para evitar abusos en la aplicación de dicha exención, que se concretan en que ambas sociedades estén sujetas y no exentas a alguno de los tributos que gravan los beneficios de las entidades jurídicas en los Estados miembros de la UE, que la distribución del beneficio no sea consecuencia de la liquidación de la sociedad filial y que ambas sociedades revistan alguna de las formas previstas en el Anexo de la Directiva relativa al régimen aplicable a las sociedades matrices y filiales de Estados miembros diferentes.

Así, el TS, para realizar dicho análisis, desglosa la jurisprudencia del TJUE sobre la Directiva Matriz-Filial, considerando plenamente vigente el criterio del TJUE en sus sentencias de 7 de septiembre de 2017 (caso C-6/16 Eqiom) y 20 de diciembre de 2017 (caso C-504/16 Deister). Y en línea con estas sentencias, así como con las relativas a los casos daneses antes citadas, en contra de su jurisprudencia anterior, el TS concluye que la carga de la prueba del abuso que descarta esta exención en el IRNR recae en la AT y no en el contribuyente.

Dicho esto, también es cierto que la referida sentencia, si bien determina con claridad sobre quién recae la carga de la prueba en esta cuestión, no aclara o concreta nada más allá de lo que el TJUE determinó sobre la relación entre el abuso y el beneficiario efectivo.

En su momento, el TJUE estableció una serie de indicios o circunstancias objetivas y subjetivas sobre la existencia de este abuso, concluyendo que, si el beneficiario efectivo del dividendo reside fuera de la UE, puede considerarse abuso de Derecho. No obstante, queda abierto a interpretación si dicho abuso reside en el mero hecho de estar el beneficiario efectivo situado fuera de la UE, pudiendo así denegarse la exención por parte de la AT, sin que deba probarse o motivarse dicho abuso más allá que la constatación de que el beneficiario efectivo está establecido fuera de la UE.

Asimismo, de la jurisprudencia europea tampoco se delimita con claridad el concepto de “beneficiario efectivo”.

Por tanto, pese a que el TS determina que la carga de la prueba del abuso que elimina esta exención en el IRNR recae en la AT y no en el contribuyente, parece dejar abiertos a interpretación los conceptos de “abuso” y “beneficiario efectivo”, lo que puede generar futuras controversias entre AT y contribuyentes en estas cuestiones.

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