En els \u00faltims anys s’han generalitzat les entrades i registres no programats en el domicili dels contribuents per part de la Inspecci\u00f3 dels Tributs, per resultar una via efica\u00e7 per a l’obtenci\u00f3 de proves amb les quals servir-se en les regularitzacions tribut\u00e0ries portades a terme i, si \u00e9s el cas, la imposici\u00f3 de sancions als obligats tributaris.<\/p>\n\n\n\n
Aquestes actuacions sorpresa de la Inspecci\u00f3 dels Tributs s’han centrat, en alguns casos, en sectors econ\u00f2mics espec\u00edfics i, en altres ocasions, l’entrada i registre s’ha produ\u00eft de manera singular en el contribuent objecte d’actuacions inspectores.<\/p>\n\n\n\n
En tot cas, resulta evident que aquestes actuacions administratives poden entrar en col\u00b7lisi\u00f3 amb alguns drets fonamentals, com el de la inviolabilitat del domicili, la intimitat o fins i tot el secret a les comunicacions, recollits tots ells en l’article 18 de la Constituci\u00f3 Espanyola. Per aquesta ra\u00f3 les entrades i registres en el domicili del contribuent han de complir una s\u00e8rie de requisits recollits tant en la Llei General Tribut\u00e0ria, ex arts. 113 i 142, b\u00e0sicament, i la seva normativa de desenvolupament, com en la Llei org\u00e0nica del Poder Judicial, ex art. 91.2, i Llei de la Jurisdicci\u00f3 contenciosa administrativa, ex art. 8.6, i la doctrina del Tribunal Suprem i del Tribunal Constitucional que han anat construint sobre aquesta mat\u00e8ria.<\/p>\n\n\n\n
El primer de tot \u00e9s definir qu\u00e8 s’ent\u00e9n per domicili constitucionalment protegit<\/strong>, ja que \u00e9s el lloc on es duen a terme les actuacions de la Inspecci\u00f3 dels Tributs i en el qual es poden infringir aquells drets fonamentals del contribuent abans referits, distingint entre el domicili de les persones f\u00edsiques i el de les persones jur\u00eddiques. En el primer cas, el domicili ser\u00e0 qualsevol lloc en el qual l’individu pugui desenvolupar la seva esfera m\u00e9s \u00edntima, en un sentit obert del concepte, en tant que inclou no sols nom\u00e9s el seu habitatge habitual, sin\u00f3 tamb\u00e9 segones o altres resid\u00e8ncies, habitaci\u00f3 d’hotel, etc.<\/p>\n\n\n\n En el sup\u00f2sit de la persona jur\u00eddica, cal admetre que el seu domicili tamb\u00e9 mereix protecci\u00f3 constitucional, gr\u00e0cies al reconeixement donat per la jurisprud\u00e8ncia, sent aquest el lloc de presa de decisions, \u00e9s a dir, els espais indispensables per al desenvolupament de la seva activitat sense intromissions alienes, constituint el centre d’adre\u00e7a de l’entitat i el lloc de cust\u00f2dia dels documents essencials. Per exclusi\u00f3, no ser\u00e0 domicili constitucionalment protegit de la persona jur\u00eddica la resta d’espais, com a magatzems, centres log\u00edstics o espais oberts al p\u00fablic, entre altres.<\/p>\n\n\n\n Delimitat l’abast del domicili a aquest efecte, la seva entrada i registre per la Inspecci\u00f3 ha de seguir, com avan\u00e7\u00e0vem, uns requisits i passos necessaris, sent el primer recaptar l’autoritzaci\u00f3 administrativa<\/strong> per part del Delegat Especial de la AEAT, en l’\u00e0mbit estatal, analitzant-se i motivant la idone\u00eftat, necessitat i proporcionalitat de la mesura, i en la qual s’identifiqui a l’obligat tributari, el concepte i per\u00edodes tributaris objecte de tal actuaci\u00f3.<\/p>\n\n\n\n Si, a m\u00e9s, ens trobem davant el domicili constitucionalment protegit, am\u00e9n de l’assenyalada autoritzaci\u00f3 administrativa, caldr\u00e0 obtenir autoritzaci\u00f3 judicial<\/strong>, en la sol\u00b7licitud de la qual l’Administraci\u00f3 haur\u00e0 de justificar davant el jutge la concurr\u00e8ncia d’indicis d’incompliment fiscal del contribuent.<\/p>\n\n\n\n Actualment, despr\u00e9s de la reforma de les lleis substantives abans assenyalades per la Llei 11\/2021, motivada per alguns revessos judicials a les actuacions de l’Administraci\u00f3 tribut\u00e0ria en aquesta mat\u00e8ria, tant la sol\u00b7licitud com l’autoritzaci\u00f3 judicial poden materialitzar-se abans de l’inici de les actuacions, per\u00f2 l’execuci\u00f3 material de l’acord d’entrada nom\u00e9s pot realitzar-se despr\u00e9s d’haver-se iniciat el procediment.<\/p>\n\n\n\n En qualsevol cas, una vegada efectuada l’entrada, la Inspecci\u00f3 dels Tributs ha de donar compte al jutge que la va autoritzar del seu resultat.<\/p>\n\n\n\n Dins del marc de garanties de l’obligat tributari<\/strong>, contra la resoluci\u00f3 judicial d’autoritzaci\u00f3 d’entrada i registre, el contribuent pot oposar-se mitjan\u00e7ant el procediment urgent i especial de protecci\u00f3 de drets fonamentals, amb intervenci\u00f3 de la Fiscalia, previst en els arts. 114 i seg\u00fcents de la Llei de la Jurisdicci\u00f3 contenciosa administrativa, sense perjudici que pugui formular, per la via ordin\u00e0ria, recurs d’apel\u00b7laci\u00f3 enfront de l’acte judicial d’entrada i registre en el domicili.<\/p>\n\n\n\n Per descomptat, contra els actes resultants d’aquelles actuacions inspectores dictades per l’Administraci\u00f3, liquidacions i sancions, l’obligat tributari tamb\u00e9 podr\u00e0 impugnar-los per les via de revisi\u00f3 ordin\u00e0ries, en primer lloc en seu administrativa i, posteriorment, si cal, en seu contenci\u00f3s-administrativa, q\u00fcestionant, entre altres aspectes, la legalitat de l’actuaci\u00f3 d’entrada i registre, aix\u00ed com la validesa de les proves obtinguts en el seu si.<\/p>\n\n\n\n Esment a part mereix el concepte del consentiment<\/strong> del contribuent a l’acc\u00e9s i entrada al seu domicili. I aix\u00f2 perqu\u00e8, mediant tal consentiment, ja no seria necess\u00e0ria l’autoritzaci\u00f3 judicial.<\/p>\n\n\n\n En tot cas, el consentiment requereix d’una s\u00e8rie d’elements que resulten imprescindibles: en primer lloc, qui ho ha de prestar \u00e9s el titular o el seu representant; aix\u00ed mateix, ha de ser prestat de mode expr\u00e9s, acceptant-se tamb\u00e9 la forma t\u00e0cita, per\u00f2 havent de ser aquesta clara, sense vicis que la condicionin. A aquest efecte, el consentiment ha de donar-se de manera lliure, informada i volunt\u00e0ria, at\u00e8s el cas concret, podent resultar suficient acompanyar un annex informatiu lliurat per la Inspecci\u00f3 a l’inici de les actuacions.<\/p>\n\n\n\n Vinculat al consentiment prestat, compleix indicar que el mateix pot ser revocat pel contribuent, sense perjudici de l’adopci\u00f3 de mesures cautelars per la Inspecci\u00f3 dels Tributs.<\/p>\n\n\n\n D’altra banda, de manera singular, l’acc\u00e9s a la informaci\u00f3 en suports d’emmagatzematge massiu<\/strong>, com a tauletes, tel\u00e8fons intel\u00b7ligents o port\u00e0tils, per part de la Inspecci\u00f3 dels Tributs requereix tamb\u00e9 d’autoritzaci\u00f3 judicial, que ha de ser motivada, espec\u00edfica, diferent de l’autoritzaci\u00f3 d’entrada en el domicili constitucionalment protegit, i detallada dels dispositius a registrar, at\u00e8s que el seu tractament pot suposar una intromissi\u00f3 en el dret a la intimitat o al secret de les comunicacions de l’obligat tributari.<\/p>\n\n\n\n Quant a la validesa de les proves<\/strong> obtingudes en entrades en domicili, resulta essencial la doctrina establerta pel Tribunal Suprem sobre aquest tema, en tant que insta a realitzar un judici ponderatiu d’interessos per al cas que s’hagin obtingut proves de manera il\u00b7l\u00edcita per transgredir-se les exig\u00e8ncies contingudes en les autoritzacions judicials d’entrada i registre. En aquests casos, el Tribunal exigeix, en la seva sent\u00e8ncia d’1 de mar\u00e7 de 2024, en primer terme, analitzar si tal il\u00b7licitud ha suposat una vulneraci\u00f3 d’un dret fonamental o substantiu i, en cas afirmatiu, si entre aquesta vulneraci\u00f3 i la integritat de garanties del proc\u00e9s existeix un nexe que acrediti la necessitat de tutela: si hi ha nexe, operaria l’exclusi\u00f3 de proves obtingudes; en cas contrari, no entraria en joc tal exclusi\u00f3, sent per tant admissibles les proves aix\u00ed recaptades.<\/p>\n\n\n\n Criteri, no obstant aix\u00f2, que no compartim, per entendre que les proves obtingudes de manera irregular en una entrada i registre en el domicili del contribuent no haurien de sotmetre’s a cap judici de ponderaci\u00f3 at\u00e8s que han afectat drets fonamentals, resultant, per tant, contaminades totes les actuacions en elles basades.<\/p>\n\n\n\n Q\u00fcesti\u00f3 diferent, per\u00f2 lligat a l’anterior, \u00e9s el tema de les troballes casuals<\/strong>, \u00e9s a dir, aquelles proves obtingudes en el curs d’una entrada i registre en el domicili d’un contribuent del qual es tenia la corresponent autoritzaci\u00f3 judicial respecte d’un altre contribuent. En aquests casos, l’Administraci\u00f3 tribut\u00e0ria no pot regularitzar ni sancionar a un obligat tributari les dades del qual en qu\u00e8 es fonamenta tal pretensi\u00f3 han estat obtinguts en una entrada i registre en el domicili constitucionalment protegit ali\u00e8, d’un altre obligat tributari, seguint els criteris continguts en les sent\u00e8ncies del TS de 14 de juliol de 2021 i 6 de juny de 2023.<\/p>\n\n\n\n